А.Н. Асаул, М.П. Войнаренко, П.Ю. Ерофеев
Организация предпринимательской деятельности
Учебник. Под ред. д э.н., проф. А.Н. Асаула. – СПб.: «Гуманистика», 2004. - 448с.

Глава 5. Организация предпринимательской деятельности

5.2. Выбор системы налогообложения

Организационно-правовой статус организации влияет на характер ее налоговых обязательств. Но решающее значение имеет другое: какую продукцию производит или продает предпринимательская единица, кто ее поставщики, насколько велик ее бизнес.

В частности, на упрощенную систему налогообложения вправе перейти как индивидуальный предприниматель, так и фирмы, созданные в виде ООО или ЗАО. Главное, чтобы число работающих на них или годовой оборот соответствовал критериям, по которым государство дает налоговые послабления.

Очевидно, что все варианты имеют свои плюсы и минусы. И то, какую налоговую модель предпочесть, каждый предприниматель решает самостоятельно.

Например, переходить на упрощенную систему налогообложения и добиваться освобождения от НДС выгодно только тем фирмам, которые реализуют товары и услуги населению. Но если компания занимается, скажем, оптовой торговлей и работает с юридическими лицами, ситуация совершенно другая. Освобождение от этого налога снизит конкурентоспособность ее продукции: для организаций, являющихся плательщиками НДС, покупать товары у партнеров, которые сами его не платят, невыгодно. Ведь тогда фирма-покупатель не сможет уменьшить налог, подлежащий внесению в бюджет, на сумму налога, полученного вместе с товарами от фирмы-продавца.

Существующие системы налогообложения, условно можно разделить на три группы: общую (традиционную), упрощенную систему налогообложения (УСН) и  систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) и др. (См. Приложение 3.)

Индивидуальный предприниматель или малое предприятие, может использовать по своему усмотрению общую, или упрощенную систему налогообложения. В случае осуществления таких видов деятельности, как оказание бытовых услуг, розничная торговля, общепит, автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов, оказание услуг по техобслуживанию, ремонту и мойке автотранспортных средств и др., необходимо помнить, что эта деятельность с 1 января 2004 г. подпадает под действие нового Закона Санкт-Петербурга от 17.06.2003 г. № 299-35 о едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Упрощенная система налогообложения. Начиная с 1 января 2003 г. индивидуальным предпринимателям, желающим применять упрощенную систему налогообложения (УСН), следует руководствоваться правилами, установленными гл. 26.2 НК РФ.

Как и ранее, УСН применяется наряду с общей традиционной системой. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется индивидуальными предпринимателями добровольно.

Исчисляется единый налог по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период. Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, уплачивают в соответствии с законодательством, а все иные налоги – в соответствии с общим режимом налогообложения.

Для индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, сохраняется действующий порядок представления статистической отчетности. Кроме того, индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.

Применение упрощенной системы предусматривает уплату единого налога взамен:

- налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности);

- налога на добавленную стоимость;

- налога с продаж;

- налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности);

- единого социального налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц.

Кроме единого налога, предприниматель обязан платить следующие налоги и взносы:

- страховые взносы в Пенсионный фонд;

- налог на доходы физических лиц (по доходам, полученным не от предпринимательской деятельности);

- страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев и профзаболеваний;

- транспортный налог;

- налог на рекламу;

- земельный налог;

- налог на имущество, не используемое в предпринимательских целях;

- госпошлины, лицензионные сборы, таможенные платежи;

- налоги, удерживаемые и уплачиваемые налоговыми агентами (НДФЛ, НДС, налог с продаж).

 Не вправе применять упрощенную систему налогообложения индивидуальные предприниматели:

- занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых;

- занимающиеся игорным бизнесом;

- являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;

- переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 НК;

- переведенные на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) в соответствии с гл. 26.1 НК;

- имеющие фирмы, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек;

- нотариусы, занимающиеся частной практикой.

Для того, чтобы перейти на упрощенную систему налогообложения, индивидуальному предпринимателю следует подать заявление в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства). Сделать это необходимо в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщик переходит на упрощенную форму налогообложения. Вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать такое заявление одновременно с заявлением о постановке на учет в налоговом органе; тогда он сможет применять упрощенную систему налогообложения в текущем календарном году с момента регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Плюсы УСН. Учет проще, чем при любой другой системе налогообложения. Вести учет при УСН может не только бухгалтер, но и директор или другой сотрудник.

Согласно Закону от 07.07.2003 № 117-ФЗ с 1 января 2004 г. предприниматели, переведенные в соответствии с т. 26.3 НК РФ на уплату ЕНВД по одному или нескольким видам деятельности, вправе применять УСН в отношении иных осуществляемых ими видов деятельности.

Минусы УСН. Перечень затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, не так широк, как при общей системе.

Единый налог на вмененный  доход  для отдельных видов  деятельности.

ЕНВД[87]  может применяться в пределах перечня НК РФ в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:

1)     оказания бытовых услуг;

2)     ветеринарных услуг;

3)     услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;

4)     розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли, а также через палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади;

5)     оказания услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 кв. м;

6)     автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, использующими не более 20 автомобилей.

Вмененный доход – это потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.

Плательщиками ЕНВД являются индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта РФ, в котором введен единый налог, указанные виды предпринимательской деятельности. Налогоплательщики, не состоящие на учете в налоговых органах того субъекта РФ, в котором они осуществляют перечисленные виды деятельности, обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления указанной деятельности в срок не позднее 5 дней с начала ее осуществления.

Какие налоги нужно платить. Уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает замену уплаты:

– налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от деятельности, облагаемой единым налогом);

– НДС и налога с продаж (в отношении операций, являющихся объектами  обложения, соответственно, налогом на добавленную стоимость и налогом с продаж и осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);

– налога на имущество физических лиц (в отношение имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);

единого социального налога с полученных доходов и сумм, выплачиваемых своим работникам в связи с ведением деятельности, облагаемой ЕНВД.

Какие налоги нужно платить. Индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, уплачивают следующие налоги и взносы:

- страховые взносы в Пенсионный фонд;

- страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев и

- профзаболеваний;

- транспортный налог;

- налог на имущество, не используемое в предпринимательских целях;

- земельный налог;

- налог на рекламу;

- госпошлины, лицензионные сборы, таможенные платежи;

- налоги, удерживаемые и уплачиваемые налоговыми агентами (НДФЛ, НДС, налог с продаж).

Налогоплательщики обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах.

При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности,  подлежащих обложению единым налогом, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налоги уплачиваются в соответствии с общим режимом налогообложения. 

Исчисление налога. Объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Налоговой базой для исчисления суммы единого налога является величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности и величины физического показателя, характеризующего определенный вид деятельности.

Базовая доходность – это условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода.

Для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются следующие показатели, характеризующие определенный вид деятельности, и базовая доходность в месяц:

– базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициент К₁ К₂, К_3. Корректирующие коэффициенты  базовой доходности показывают степень влияния того или иного фактора на результат предпринимательской деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате ЕНВД;

  – Корректирующий коэффициент К₁, определяется в зависимости от кадастровой стоимости земли (на основании данных Государственного земельного кадастра) по месту осуществления предпринимательской деятельности налогоплательщиком и рассчитывается по следующей формуле:

где

К_оф – кадастровая стоимость земли (на основании данных Государственного земельного кадастра) по месту осуществления предпринимательской деятельности налогоплательщиком;

К_ом – максимальная кадастровая стоимость земли (на основании данных Государственного земельного кадастра) для данного вида предпринимательской деятельности;

1 000 – стоимостная оценка прочих факторов, оказывающих влияние на величину базовой доходности, приведенная к единице площади.

При определении величины базовой доходности субъекты РФ могут корректировать (умножать) базовую доходность на корректирующий коэффициент К₂.

Значения корректирующего коэффициента К₂ определяются субъектами на календарный год и могут быть установлены в пределах от 0,1 до 1.

Третий коэффициент (К₃) – это коэффициент-дефлятор, соответствующий индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) в России. Коэффициенты-дефляторы публикуются в порядке, установленном Правительством РФ.

Изменение суммы ЕНВД вследствие изменения величин корректирующих коэффициентов возможно только с начала следующего налогового периода.

Если в течение налогового периода у налогоплательщика изменилась величина физического показателя, то при исчислении суммы единого налога учитывается данное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение.

Размер вмененного дохода за квартал, в течение которого осуществлена соответствующая государственная регистрация налогоплательщика, рассчитывается исходя из полных месяцев, начиная с месяца, следующего за месяцем регистрации.

Налоговым периодом по единому налогу признается квартал. Ставка единого налога предусмотрена в размере 15% вмененного дохода.

Уплачивается ЕНВД по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода.

Сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму:

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных за этот же период времени при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности  налогоплательщика,  по  которым уплачивается единый налог;

- страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50%.

Суммы единого налога зачисляются на счета органов федерального казначейства, а затем распределяются в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством.

Форма налоговой декларации и Инструкция по ее заполнению утверждены Приказом МНС России от 12.11.2002 г. № БГ-3-22/648.

Плюсы ЕНВД. Легко планировать бизнес, поскольку ЕНВД в течение года составляет одну и ту же фиксированную величину.

 ЕНВД – самый простой в расчете налог.

 Согласно Закону от 07.07.2003 г. № 117-ФЗ с 1 января 2004 г., предприниматели, переведенные в соответствии с гл. 26.3 НК РФ на уплату ЕНВД по одному или нескольким видам деятельности, вправе применять УСН в отношении иных осуществляемых ими видов деятельности.

Минусы ЕНВД.  Нет выбора, когда осуществляемый вид деятельности попадает под обложение. ЕНВД – система подневольная.

Налог на доход с физических лиц. Согласно второй части Налогового кодекса РФ, плательщиками налога на доходы физических лиц (НДФЛ) признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, получающие доходы от источников, расположенных в РФ. Таким образом, индивидуальные предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица, относятся к плательщикам этого налога. Вместе с тем, они могут быть и налоговыми агентами при выплатах доходов физическим лицам.

Напомним, что под индивидуальными предпринимателями понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы.

Перечень доходов физических лиц из источников в России и за ее пределами определен в ст. 208 НК РФ. Доходы, не подлежащие налогообложению, установлены в ст. 217 НК РФ.

Следует отметить, что доходы, получаемые предпринимателями от осуществления ими тех видов деятельности, по которым они являются плательщиками единого налога на вмененный доход, освобождаются от налогообложения.[88]

В основном, для доходов установлена налоговая ставка 13% (ст. 224 НК РФ). При этом налоговая база уменьшается на сумму стандартных,  социальных имущественных и профессиональных налоговых вычетов (ст. 218-221 НК РФ) с учетом некоторых ограничительных особенностей. Такие вычеты не предусмотрены для дохода, который облагается по иной ставке (6, 30, 35%).

Определение налоговой базы  по отдельным видам доходов физических лиц.

В соответствии со ст. 53 НК РФ, налоговая база представляет собой стоимостную физическую или иную характеристику объекта налогообложения.

Согласно ст. 210 Кодекса, при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах; те, на распоряжение которыми он имеет право; а также доходы в виде материальной выгоды. При этом удержания из дохода не уменьшают налоговую базу, определяемую отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Исчисление налоговой базы по НДФЛ применительно к индивидуальным предпринимателям производится:

1) как российскими организациями и постоянными представителями иностранных организаций в РФ, так и индивидуальными предпринимателями, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, подлежащие налогообложению у источника выплаты, – по суммам доходов;

2) физическими лицами, зарегистрированными в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, – по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности;

3) частными нотариусами, частными охранниками и частными детективами, занимающимися в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, – по суммам доходов, полученных от такой деятельности.

Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу на основе данных Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций. Учет доходов и расходов и хозяйственных операций осуществляется в соответствии с Порядком, утвержденным совместным Приказом Министерства финансов РФ и Министерства РФ  по налогам и сборам № 86/БГ-3-04/430.

Учет доходов, полученных от них физическими лицами, ведется по форме №1-НДФЛ «Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц».

При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как их стоимость[89] (определяемая в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ) с учетом соответствующей ставки НДС, акцизов и налога с продаж.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности относятся:

1) оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;

2) полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе;

3) оплата труда в натуральной форме.

К оплате труда в натуральной форме относится оплата всего или части труда продукцией собственного производства или приобретаемой организацией для этих целей, а также в виде выполняемых в интересах налогоплательщика работ и оказываемых услуг.

В случае оплаты труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость выданной работнику продукции (выполненных в его интересах работ, оказанных услуг) по рыночным (государственным регулируемым ценам, установленным в соответствии с законодательством РФ).

Сумма налога, исчисленного с оплаты труда в натуральной форме, удерживается налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых работникам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.

При невозможности удержать налог налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.

В этом случае налогоплательщик при получении материальной выгоды получает доход:

– от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей (превышение суммы процентов, исчисленной исходя из 3/4 действующей ставки рефинансирования,  установленной  Центробанком РФ, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (при этом по иностранной валюте – исходя из 9% годовых);

– от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению  к  налогоплательщику  (превышение  цены идентичных (однородных) товаров, работ или услуг);

– от приобретения ценных бумаг (превышение рыночной стоимости ценных бумаг над суммой фактических расходов на их приобретение).

Материальная выгода по выплатам  в банк рассчитывается   исходя   из   3/4 ставки   рефинансирования   ЦБ РФ, а с 28 июня 2003 г. – в соответствии с Федеральным законом от 22.05.2003 № 55-ФЗ исходя из ставки рефинансирования.

Расчет суммы материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах в налоговом периоде, рекомендуется производить в следующем порядке:

Определяется сумма процентной платы за пользование заемными (кредитными) средствами исходя из 3/4 ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ, по рублевым средствам (исходя из 9% годовых по валютным средствам) по формуле:

где

C₁ – сумма процентной платы исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ на дату выдачи средств (исходя из 9% по валютным средствам);

З_с – сумма заемных (кредитных) средств, находящаяся в пользовании в течение соответствующего количества дней в налоговом периоде;

П_цб – сумма процентов в размере 3/4 действующей ставки рефинансирования на дату получения рублевых заемных средств (9% годовых по валютным заемным средствам);

Д – количество дней, нахождения заемных средств в пользовании налогоплательщика со дня выдачи займа (кредита) до дня уплаты процентов либо возврата суммы займа (кредита).

2. Из суммы процентной платы, исчисленной исходя из 3/4 ставки рефинансирования по рублевым средствам (исходя из 9% по валютным средствам) – С₁ вычитается сумма процентной платы, внесенной согласно условиям договора займа (кредита) – С₂.

При этом сумма процентной платы, внесенной заемщиком исходя из условий договора, определяется с учетом порядка ее уплаты, предусмотренного соответствующим договором. Налоговая база определяется в размере полученной положительной разницы от произведенного вычитания (Мв): С₁ – С₂ = М_в.

Исчисление налога с налоговой базы, определяемой в виде материальной выгоды, полученной от приобретения товаров (работ, услуг), производится по ставке 13% (у налогоплательщиков-нерезидентов – по ставке 30%) налоговыми агентами, являющимися источником дохода, либо налогоплательщиками, получившими доход от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, продавших им по льготной цене свое имущество.

Исчисление налога по ставке 13% (у нерезидентов – по ставке 30%) и уплата налога с дохода в виде материальной выгоды производятся также при покупке ценных бумаг, либо исчисленная сумма налога передается налоговым агентом в установленном порядке на взыскание в налоговый орган.

Если материальная выгода получена от приобретения ценных бумаг у других физических лиц в соответствии с гражданско-правовым договором, исчисление и уплата налога производятся на основании налоговой декларации, подаваемой по месту жительства налогоплательщика на территории РФ в сроки, установленные законодательством.

Стандартные налоговые вычеты.  При определении размера налоговой базы, подлежащей налогообложению по ставке 13%, налогоплательщик имеет право на получение одного из следующих стандартных налоговых вычетов за каждый месяц налогового периода: 3 000 рублей; 500 рублей; 400 рублей.

Независимо от предоставления указанного стандартного налогового вычета налогоплательщикам на основании подп. 4 п. 1 ст. 218 НК предоставляется стандартный налоговый вычет в размере 300 рублей за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка, находящегося на обеспечении у налогоплательщиков, являющихся родителями или супругами родителей, опекунами или попечителями.

Вычет действует до месяца, в котором доход названных лиц, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка 13%) работодателем, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20 000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 30 000 рублей, этот налоговый вычет не применяется.

Предоставление указанного вычета в двойном размере вдовам (вдовцам), одиноким родителям прекращается с месяца, следующего после их вступления в брак, заключенный в органах ЗАГСа.

Уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка (детей) или месяца, в котором установлена опека (попечительство). Сохраняется уменьшение до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг 18-летнего возраста, или если учащиеся дневной формы обучения, аспиранты, ординаторы, студенты, курсанты достигли 24-летнего возраста, а также в случае смерти ребенка (детей).

Предоставление стандартных вычетов на содержание ребенка (детей), включая учащегося дневной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта, производится независимо от наличия у ребенка (детей), самостоятельных источников дохода и совместного проживания с родителями.

Следует отметить, что физические лица, не признаваемые работодателями, являющиеся источником выплаты дохода физическим лицам во исполнение гражданско-правовых договоров, не вправе предоставлять стандартные налоговые вычеты.

Закон от 07.07.2003 № 105-ФЗ внес изменения в пп. 1 и 3 ст. 218 НК РФ, заменив слово «работодатель» на «налоговый агент». В результате, стандартные налоговые вычеты по правоотношениям, возникающим с 1 января 2003 г., могут предоставляться не только работникам, но и другим лицам.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику работодателем за каждый месяц налогового периода, в течение которого отношения между работником и работодателем определялись трудовым договором (контрактом). При этом для предоставления стандартных налоговых вычетов у индивидуальных предпринимателей определяется среднемесячный доход.

В случае принятия налогоплательщика на работу не с первого месяца налогового периода, последний вправе заявить стандартные налоговые вычеты, если в этом налоговом периоде такие вычеты у другого работодателя не заявлялись. В налоговом органе при подаче налоговой декларации, в том числе в целях предоставления социальных (имущественных) налоговых вычетов, производится уточнение суммы полагающихся стандартных вычетов, исходя из общей суммы дохода, полученного в налоговом периоде и облагаемого налогом по ставке 13%.

Налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы в отношении доходов, облагаемых налогом по ставке 13%, полученных в налогооблагаемом периоде, на суммы произведенных им в этом же налоговом периоде расходов на цели благотворительности (не более 25 процентов суммы дохода), а также обучения (не более 38 000 рублей на себя и своих детей до 24 лет при наличии соответствующей лицензии у образовательного заведения), лечения (не более 38 000 рублей для себя, супруга, родителей, детей при наличии соответствующей лицензии у медицинского учреждения и подтверждающих расходы документов)[90].

Право на получение социальных налоговых вычетов предоставляется налогоплательщику на основании его письменного заявления при подаче им налоговой декларации по окончании налогового периода.

Разница между суммой социальных налоговых вычетов, полагающихся налогоплательщику в отчетном налоговом периоде, и суммой доходов налогоплательщика, полученных в этом же периоде, облагаемых налогом по ставке 13%, на следующий налоговый период не переносится.

Не предусмотрен перенос на следующий налоговый период суммы разницы между расходами налогоплательщика, произведенными в отчетном налоговом периоде на благотворительные цели, и (или) уплаченными на цели обучения, лечения, и установленным размером общей суммы соответствующего социального налогового вычета.

Налоговый кодекс предусматривает право налогоплательщика на получение имущественных налоговых вычетов по суммам, полученным от продажи (реализации) имущества, находившегося в его собственности, а также суммам, израсходованным на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома или квартиры и уплату процентов на погашение ипотечных кредитов, полученных в банках и израсходованных на эти цели.[91]

При этом следует помнить, что налоговые агенты – организации и индивидуальные предприниматели – предоставление имущественных налоговых вычетов не производят.

В случае получения налогоплательщиками, являющимися налоговыми резидентами РФ, доходов от реализации (продажи) имущества, находившегося в их собственности, определение налоговой базы источником выплаты дохода не производится, но по окончании налогового периода они представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц по форме № 2-НДФЛ с указанием общей суммы произведенных выплат по видам доходов (у нерезидентов производится удержание налога по ставке 30% со всей суммы выплачиваемого дохода).

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются при определении налоговой базы по доходам, в отношении которых установлена налоговая ставка в размере 13%.

Право на получение профессиональных налоговых вычетов предоставляется налогоплательщикам – налоговым резидентам РФ в отношении следующих видов доходов:

- от осуществления предпринимательской деятельности без образования юридического лица;

- от занятия частной практикой нотариусами, охранниками, детективами;

- от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера (в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов сумм авторских вознаграждений или вознаграждений за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждений авторам открытий, изобретений и промышленных образцов (в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, при невозможности подтверждения — по нормативам, установленным пп. 3 ст. 221 НК РФ).

Профессиональные налоговые вычеты физическим лицам, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, зарегистрированным в установленном порядке, а также частным нотариусам и другим лицам, занимающимся частной практикой (индивидуальным предпринимателям), предоставляются в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При исчислении налоговой базы по итогам отчетного налогового периода производится суммирование расходов по всем совершенным сделкам (операциям, действиям) независимо от того, получен по каждой из них в отдельности доход или убыток.

В случае занятия индивидуальным предпринимателем несколькими видами деятельности при определении налоговой базы по итогам отчетного налогового периода к вычету принимается совокупная сумма расходов по всем видам осуществляемой деятельности.

Суммы налога на имущество физических лиц, уплаченного налогоплательщиками, принимаются к вычету в том случае, если это имущество непосредственно используется для предпринимательской деятельности.

В составе профессиональных налоговых вычетов учитываются суммы единого социального налога, уплаченные индивидуальными предпринимателями в отчетном налоговом периоде по установленным ставкам как в качестве непосредственных плательщиков данного налога, так и в качестве работодателей, производящих выплаты наемным работникам.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% от общей суммы доходов, полученной от такой деятельности.

Данное положение не применяется в отношении физических лиц осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в установленном порядке в качестве индивидуальных предпринимателей. При определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления при получении дохода от налогового агента или при подаче налоговой декларации в налоговый орган по окончании налогового периода.

Отметим, что выбранный способ профессионального вычета используется по всем видам осуществляемой индивидуальным предпринимателем предпринимательской деятельности. Одновременное использование вычета фактических затрат по одному виду деятельности или отдельным сделкам и 20% от суммы полученного дохода по другим видам или сделкам недопустимо.

Исчисление и уплату налога в соответствии со ст. 227 НК РФ производят следующие налогоплательщики:

1) физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, – по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности;

2) частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, – по суммам доходов, полученных от такой деятельности,

Налогоплательщики – индивидуальные предприниматели самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ.

В основном, для доходов установлена налоговая ставка 13% (ст. 224 НК РФ). При этом налоговая база уменьшается на сумму стандартных, социальных, имущественных и профессиональных налоговых вычетов (ст. 218-221 НК РФ) с учетом некоторых ограничительных особенностей. Такие вычеты не предусмотрены для дохода, который облагается по иной ставке (6, 30, 35%). Общая сумма налога представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных по разным ставкам и определяется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Следует отметить, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода, а также сумм авансовых платежей по налогу, фактически уплаченных в бюджет. При этом убытки прошлых лет, понесенные физическим лицом, не уменьшают налоговую базу.

Когда нужно представлять декларацию. Индивидуальные предприниматели и лица, занимающиеся частной практикой, обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в следующие сроки:

- не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом; по итогам отчетного налогового периода;

- в 5-дневный срок со дня прекращения занятия индивидуальной деятельностью (частной практикой) до конца налогового периода. По окончании налогового периода такие налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом;

- в 5-дневный срок по истечении месяца со дня появления доходов от занятия индивидуальной деятельностью (частной практикой) с указанием суммы предполагаемого дохода от указанной деятельности в текущем налоговом периоде при их получении налогоплательщиками, впервые начавшими получать такие доходы (при этом сумма предполагаемого дохода определяется налогоплательщиком);

- не позднее чем за 1 месяц до выезда за пределы территории РФ (для иностранных физических лиц, прекративших в течение налогового периода занятие соответствующей деятельностью и выезжающих за пределы территории РФ).

Исчисление суммы авансовых платежей производится налоговым органом. Расчет сумм авансовых платежей на текущий налоговый период производится налоговым органом на основании суммы предполагаемого дохода, указанного в налоговой декларации, или суммы фактически полученного дохода от предпринимательской деятельности за предыдущий налоговый период с учетом стандартных и профессиональных налоговых вычетов.

При этом авансовые платежи уплачиваются налогоплательщиком на основании налоговых уведомлений:

- за январь–июнь – не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей;

- за июль–сентябрь – не позднее 15 октября текущего года в 1/4 годовой суммы авансовых платежей;

- за октябрь–декабрь – не позднее 15 января следующего года в размере 1/4 годовой суммы авансовых платежей.

В случае значительного (более чем на 50%) увеличения или уменьшения дохода в налоговом периоде налогоплательщик обязан представить новую налоговую декларацию с указанием суммы предполагаемого дохода от осуществления деятельности, указанной в п. 1 ст. 227 НК РФ, на текущий год. В этом случае налоговый орган производит перерасчет сумм авансовых платежей на текущий год по не наступившим срокам уплаты.

Перерасчет сумм авансовых платежей производится налоговым органом не позднее пяти дней с момента получения новой налоговой декларации.

Налоговая декларация формы 3-НДФЛ заполняется физическими лицами – налоговыми резидентами РФ, декларация 4-НДФЛ – лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ[92].

Во исполнение п. 1 ст. 230 НК РФ издана форма № 1-НДФЛ «Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц» (далее – Налоговая карточка), которая является первичным документом налогового учета. Налоговая карточка предназначена для учета налоговыми агентами персонально по каждому налогоплательщику: доходов, налоговой базы и сумм налога отдельно по каждому виду доходов с различными налоговыми ставками, суммы налоговых вычетов и налоговых льгот.

В Налоговой карточке содержится информация, касающаяся налогового агента – российской организации, индивидуального предпринимателя (частного нотариуса, частного охранника, детектива, занимающегося частной практикой), постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации, от которого или в результате отношений с которым налогоплательщик получил доходы; этот налоговый агент обязан исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц.

Не ведется Налоговая карточка о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица.

Исчисление налоговой базы и суммы налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога.

Налог на добавленную стоимость  (НДС). С 1 января 2001 г. в состав плательщиков налога на добавленную стоимость включены индивидуальные предприниматели. Они подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе в качестве плательщиков НДС. Правила для индивидуальных предпринимателей такие же, как и для юридических лиц.

Объектом налогообложения признаются следующие операции:

1)    реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. При этом передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг). Операции, не признаваемые реализацией, указаны в ст. 146 НК РФ;

2)    передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3)    выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4)    ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

Операции, не подлежащие налогообложению, предусмотрены ст. 149 НК РФ. Не являются плательщиками налога, согласно ст. 346.26 НК РФ, индивидуальные предприниматели, уплачивающие единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД), а также перешедшие на упрощенную систему налогообложения (ст. 346.11 НК РФ), за исключением НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

Индивидуальные предприниматели по тем видам деятельности, по которым они не являются плательщиками НДС, не выписывают своим покупателям счета-фактуры и осуществляют расчеты с ними без выделения в первичных документах сумм налога.

Налог на добавленную стоимость по товарно-материальным ценностям производственного назначения, используемым индивидуальными предпринимателями, уплачивающими налог на вмененный доход, к вычету не принимается, а относится на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг). Если отгрузка товаров (работ, услуг) в соответствии с заключенными договорами была произведена в период до перехода индивидуального предпринимателя на уплату единого налога на вмененный доход, а выручка за эти товары (работы, услуги) получена в период, когда индивидуальный предприниматель перешел на уплату единого налога на вмененный доход, то НДС исчисляется и уплачивается в бюджет в общеустановленном порядке.

Индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды деятельности, которые не подпадают под налогообложение единым налогом на вмененный доход, являются плательщиками НДС по этим видам деятельности.

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Налоговый период устанавливается как календарный месяц. Для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога и налога с продаж, не превышающими один миллион рублей, налоговый период составляет квартал.

Статьей 164 НК РФ предусматриваются различные налоговые ставки: 0, 10, 18%.

Порядок исчисления НДС  установлен ст. 166 НК РФ. При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. При реализации товаров (работ, услуг) соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее 5 дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

При реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, сумма налога не выделяется.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к возмещению из бюджета. Налогоплательщик обязан составлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. Счета-фактуры не оформляются по операциям реализации ценных бумаг (за исключением брокерских и посреднических услуг). В счете-фактуре должны быть указаны:

1) порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;

2) наименование, адрес и идентификационные номера продавца и покупателя;

3) наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

4) номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

5) наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения;

6) количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения;

7) цена (тариф) за единицу измерения по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов);

8) стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога;

9) сумма акциза по подакцизным товарам;

10) налоговая ставка;

11) сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

12) стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога;

13) страна происхождения товара;

14) номер грузовой таможенной декларации.

При этом единицы измерения фиксируются при возможности их указания, а сведения, предусмотренные подп. 13 и 14, указываются в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация.

Налогоплательщик, реализующий указанные товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им счетах-фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах-фактурах и товаросопроводительных документах. При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем документ подписывается им с указанием реквизитов своего свидетельства о государственной регистрации.

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму подлежащего уплате налога на добавленную стоимость на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ либо уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

–     товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ;

–     товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со ст. 173 НК РФ покупателями – налоговыми агентами.

Вычету подлежат суммы налога, предъявленные продавцами налогоплательщику – иностранному лицу, не состоявшему на учете в налоговых органах РФ, при приобретении указанным налогоплательщиком товаров (работ, услуг) или суммы, уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ для его производственных целей или для осуществления им иной деятельности.

Указанные суммы НДС подлежат вычету или возврату налогоплательщику – иностранному лицу после уплаты налоговым агентом налога, удержанного из доходов этого налогоплательщика, и только в той части, в которой приобретенные или ввезенные товары (работы, услуги) использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных удержавшему НДС налоговому агенту. Указанные суммы НДС подлежат вычету или возврату при условии постановки налогоплательщика – иностранного лица на учет в налоговых органах РФ.

Индивидуальным предпринимателям, являющимся с 1 января 2001 г. плательщиками налога, необходимо учитывать следующее. Налог принимается к вычету только по товарам (работам, услугам), приобретенным (принятым к учету) и оплаченным после 1 января 2001 г. при наличии счетов-фактур поставщиков, зарегистрированных в книге покупок у покупателя.

Суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретенным до 1 января 2001 г., к вычету не принимаются и учитываются в составе их покупной стоимости.

Индивидуальные предприниматели (кроме реализующих подакцизные товары и/или подакцизное минеральное сырье в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев) в соответствии со ст. 145 НК имеют право на освобождение от НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила в совокупности один миллион рублей. Освобождение от уплаты налога не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на таможенную территорию РФ.

Для освобождения предприниматели должны представить в налоговый орган по месту своего учета (не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение) письменное уведомление и следующие документы:

- выписку из книги продаж;

- выписку из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций;

- копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган соответствующее уведомление, не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на освобождение будет утрачено ими.

По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:

– документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации без учета НДС и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала один миллион рублей;

– уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.

Если в течение периода, в котором индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации без учета НДС и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца превысила один миллион рублей либо, если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров и/или подакцизного минерального сырья, налогоплательщики утрачивают право на такое освобождение (начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров и (иди) подакцизного минерального сырья, и до окончания периода освобождения).

Сумма налога за месяц, в котором имело место указанное превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров и/или подакцизного минерального сырья, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.

В случае, если налогоплательщик не представил необходимые документы (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения), а также в случае, если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, установленные ст. 145 НК РФ, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.

Индивидуальные предприниматели, получившие право на освобождение от НДС и принявшие для целей налогообложения дату возникновения налогового обязательства по мере поступления денежных средств, при поступлении от покупателей оплаты за товары (выполненные работы, оказанные услуги), обязаны начислить и уплатить в бюджет НДС, предъявленный покупателям в счетах-фактурах на эти товары (работы, услуги) до даты получения освобождения.

Суммы налога, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), используемым индивидуальными предпринимателями для производства (реализации) товаров (работ, услуг) после получения права на освобождение, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в общеустановленном порядке с отражением этих сумм в налоговой декларации.

Суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным индивидуальным предпринимателем, утратившим право на освобождение, при осуществлении налогооблагаемых операций принимаются к вычету в порядке, определенном ст. 172 НК РФ.

Местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

– товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;

– товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

По общему правилу, местом реализации работ, услуг является место деятельности индивидуального предпринимателя, который выполняет работы (оказывает услуги). Если реализация работ, услуг носит вспомогательный характер по отношению к реализации основных работ, услуг, то местом такой вспомогательной реализации признается место реализации основных работ, услуг.

Налогоплательщики (налоговые агенты) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога и налога с продаж, не превышающими 1 млн. рублей, вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнении, в том числе для собственных нужд, работ и оказании услуг, в том числе для собственных нужд) за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. При этом налоговая декларация представляется в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Единый социальный налог (ЕСН) заменил в 2001 г. уплату взносов в три фонда: 1) Пенсионный, 2) социального и 3) обязательного медицинского страхования.

Плательщиками данного налога признаются[93]:

1) работодатели (в том числе индивидуальные предприниматели), производящие выплаты физическим лицам;

2) адвокаты, нотариусы, индивидуальные предприниматели,  к которым приравниваются члены крестьянского (фермерского) хозяйства и др.

В качестве работодателей могут выступать, наряду с организациями, физическими лицами, родовыми, семейными общинами малочисленных народов Севера, крестьянскими хозяйствами, также и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, зарегистрированные в установленном порядке физические лица, частные нотариусы, охранники, детективы.

С 1 января 2002 г. члены крестьянского (фермерского) хозяйства (в том числе глава) в целях ЕСН признаны предпринимателями. Члены крестьянского (фермерского) хозяйства к наемным работникам не относятся.

Если плательщик налога относится к нескольким категориям налогоплательщиков одновременно, то он признается налогоплательщиком по каждому отдельно взятому основанию. То есть, когда плательщики, указанные в п. 2, нанимают на работу сотрудников, то они платят ЕСН как отдельный хозяйствующий субъект (за себя) и как работодатель (с доходов, начисленных в пользу работникам), при этом используются различные ставки налогообложения (см. ст. 241 НК РФ). Так, когда индивидуальный предприниматель использует труд наемного работника, он уплачивает налог с собственных доходов, полученных от предпринимательской деятельности (за вычетом расходов, связанных с их извлечением), а также с выплат работнику. При этом он как работодатель представляет расчеты по авансовым платежам ежемесячно и налоговую декларацию по итогам года, как индивидуальный предприниматель – декларацию по уплате налога с собственных доходов за вычетом расходов.

Объект налогообложения зависит от того, к какой группе относится налогоплательщик.

1группа (индивидуальные предприниматели-работодатели) Для налогоплательщиков-работодателей объектом налогообложения признаются: выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Эти выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения у налогоплательщиков-индивидуальных предпринимателей, если такие выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на доходы физических лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде (следует руководствоваться п. 3 ст. 236, а также гл. 25 НК РФ).

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 и с учетом п. 3 ст. 236 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, к ним относятся полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица – работника или членов его семьи, а также коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

2 группа (индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы и др.) Для второй группы налогоплательщиков объектом налогообложения для исчисления налога признаются доходы, полученные за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской «либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных главой 25 НК РФ»[94].

В налоговую базу по ЕСН для работодателей включаются выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг). Они учитываются по рыночной стоимости на день их выплаты (с учетом НДС и акцизов), а при государственном регулировании цен – исходя из государственных регулируемых розничных цен.

Перечень сумм, не подлежащих обложению единым социальным налогом у работодателей, предусмотрен в ст. 238 НК РФ. Наряду с государственными пособиями, выплачиваемыми в соответствии с законодательством (в том числе пособия по временной нетрудоспособности, по уходу за больным ребенком, по безработице, по беременности и родам), не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ).

Налоговые льготы по уплате ЕСН определены в ст. 239 НК РФ. В основном они касаются инвалидов и их общественных организаций.

Но вместе с тем, работодатель (только организация любой организационно-правовой формы) не начисляет налог на выплаты работникам, являющимся инвалидами I, II или III групп, которые не превышают 100 000 рублей на каждого работника в течение налогового периода (года). Предприниматели-работодатели с выплат в пользу инвалидов льгот не имеют.

Также освобождаются от налога по доходам от предпринимательской и иной профессиональной деятельности, не превышающим 100 000 рублей в течение налогового периода, индивидуальные предприниматели и адвокаты – инвалиды I, II или III групп. В случае, если в результате переосвидетельствования, индивидуальный предприниматель – инвалид теряет право на получение инвалидности, налоговым органом в общеустановленном порядке производится расчет авансовых платежей по налогу. При этом в расчете должна учитываться налоговая льгота пропорционально времени, в течение которого он находился на инвалидности.

Так например, предполагаемый доход инвалида III группы на 2001 г. составит 500 000 рублей. Налоговая льгота – 100 000 рублей. С 1 сентября 2001 г. индивидуальный предприниматель теряет право на инвалидность. При этом налоговая льгота составит (100 000 : 12) х 8 = 66 666 рублей, а налогооблагаемая база – (500 000 — 66 666) = 433 334 рубля.

Индивидуальные предприниматели и адвокаты не уплачивают налог в части суммы, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ. Если учрежден адвокатский кабинет, то адвокаты уплачивают налог как предприниматели. В иных случаях ЕСН уплачивает адвокатская коллегия как налоговый агент.

Налоговым периодом для ЕСН, согласно Налоговому кодексу, признается календарный год (по итогу года определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате). При этом налоговая декларация налогоплательщиками-работодателями предоставляется не позднее 30 марта, а индивидуальными предпринимателями – не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

По итогам каждого календарного месяца налогоплательщики-работодатели исчисляют ежемесячные авансовые платежи исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала года до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащая уплате, определяется с учетом ранее уплаченных сумм и производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

Данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Уплата налога осуществляется отдельными платежными поручениями в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования.

Расчет сумм авансовых платежей, подлежащих уплате в течение налогового периода предпринимателями, производится налоговым органом исходя из их налоговой базы за предыдущий налоговый период и соответствующих ставок.  При этом за основу берется фактическая налоговая база за предыдущий налоговый период. Кроме того, в некоторых случаях может быть использован предполагаемый доход (с учетом расходов, связанных с его извлечением), указанный в налоговой декларации. Данную декларацию обязаны представить налогоплательщики в налоговый орган в 5-дневный срок по истечении месяца со дня начала осуществления предпринимательской либо иной профессиональной деятельности после начала очередного налогового периода. При этом предполагаемый доход, так же как и сумма предполагаемых расходов, определяются налогоплательщиком самостоятельно.

Налоговый орган может произвести и перерасчет авансовых платежей налога на текущий год по не наступившим срокам уплаты не позднее 5 дней с момента подачи новой исправленной декларации. Новые суммы предполагаемого дохода на текущий год должны быть представлены налогоплательщиком в случае значительного (более чем на 50%) увеличения дохода в налоговом периоде. Наряду с этим в случае значительного уменьшения дохода предусмотрено также право уменьшения авансовых платежей по согласованию с налоговым органом.

Используя сумму подлежащего уплате налога и данные об авансовых платежах, налогоплательщики, не являющиеся работодателями (исключая адвокатов), самостоятельно производят окончательный расчет налога в разрезе каждого фонда (как соответствующая процентная доля налоговой базы). Получившаяся в результате расчета разница подлежит уплате не позднее 15 июля года, следующего за отчетным налоговым периодом, либо зачету в счет будущих налоговых платежей или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

Ставки налога различны для индивидуальных предпринимателей и индивидуальных предпринимателей-работодателей (См. Приложение 3)

Налоговая декларация представляется работодателями в налоговый орган в двух экземплярах не позднее 30 марта (неработодателями – не позднее 30 апреля) года, следующего за истекшим налоговым периодом. Один экземпляр остается в налоговой инспекции, а второй налоговый орган отправляет в Пенсионный фонд РФ. Ежеквартально не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом, налогоплательщики обязаны представлять в региональные отделения Фонда социального страхования РФ сведения (отчеты) по форме 4-ФСС.

Индивидуальные предприниматели являются плательщиками налога с продаж, который устанавливается гл. 27 Налогового кодекса и Законом Санкт-Петербурга от 28.12.2001 № 906-114. С 1 января 2004 г. оба документа утрачивают силу и налог отменяется.

Единый сельскохозяйственный налог представляет собой систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, которая устанавливается гл. 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей» Налогового кодекса РФ и вводится в действие законом субъекта РФ об этом налоге.

Плательщиками сельхозналога признаются индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями. Сельскохозяйственные товаропроизводители – это индивидуальные предприниматели, производящие сельхозпродукцию на сельхозугодиях и реализующие эту продукцию, в том числе продукты ее переработки, при условии, что в общей выручке от реализации товаров (работ, услуг) этих индивидуальных предпринимателей доля выручки от реализации данной продукции составляет не менее 70%. Индивидуальные предприниматели переводятся на уплату налога независимо от численности работников.

Уплата этого налога предусматривает замену совокупности федеральных, региональных и местных налогов и сборов, за исключением:

- налога на добавленную стоимость;

- акцизов;

- платы за загрязнение окружающей природной среды;

- государственной и таможенной пошлин;

- налога на имущество физических лиц (в части жилых строений, помещений и сооружений, находящихся в собственности индивидуальных предпринимателей);

- налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения;  лицензионных сборов.

Индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату сельхозналога, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а также исполняют обязанности налоговых агентов.

Объектами налогообложения являются сельскохозяйственные угодья, находящиеся в собственности, во владении и (или) в пользовании. Налоговой базой считается сопоставимая по кадастровой стоимости площадь сельхозугодий, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со ст. 346.3 НК РФ. Методику определения сопоставимой по кадастровой стоимости площади сельхозугодий устанавливает Правительство РФ.

Налоговую ставку устанавливают законодательные (представительные) органы субъектов РФ в рублях и копейках с одного сопоставимого по кадастровой стоимости гектара сельхозугодий, расположенных на их территориях. Размер налоговой ставки определяется как отношение 1/4 суммы налогов и сборов, подлежавших уплате сельскохозяйственными товаропроизводителями в бюджеты всех уровней в соответствии с общим режимом налогообложения за предшествующий календарный год (за исключением налогов и сборов, обязанность по уплате которых сохраняется при переходе на уплату налога) к сопоставимой по кадастровой стоимости площади сельхозугодий. Если сельхозугодия, находящиеся в собственности, во владении и (или) в пользовании сельскохозяйственных товаропроизводителей, расположены на территориях нескольких субъектов РФ, которые ввели налог, то при определении размера ставки налога сумма распределяется между соответствующими субъектами РФ пропорционально площадям сельхозугодий, расположенных на территориях этих субъектов.

Размер налоговой ставки для таких плательщиков, у которых сумма полученного дохода за налоговый период в расчете на сопоставимый по кадастровой стоимости гектар сельхозугодий более чем в 10 раз превышает ее кадастровую стоимость, увеличивается на 35%. Законодательные органы субъектов РФ вправе повышать (понижать) налоговую ставку, но не более чем на 25%.

Сумма налога исчисляется налогоплательщиком как произведение налоговой ставки и налоговой базы.

Уплачивается налог по месту нахождения сельхозугодий не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Суммы налога зачисляются на счета органов федерального казначейства для их последующего распределения по следующим нормативам (в процентах от общей суммы налога):

1)     федеральный бюджет – 10%;

2)     бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты – 80%;

3)     федеральный фонд обязательного медицинского страхования – 0,2%;

4)    территориальные фонды обязательного медицинского страхования –3,4%;

5)    фонд социального страхования РФ – 6,4%.

Налогоплательщики обязаны вести учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения. Налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту нахождения сельхозугодий не позднее 10-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Перевод на уплату сельхозналога не освобождает индивидуальных предпринимателей от обязанностей по представлению в налоговые органы бухгалтерской и иной отчетности, предусмотренной законодательством.

Налоговый период – один квартал.

При выборе системы  налогообложения  предпринимателю следует  учитывать все особенности хозяйственной деятельности. Так например, предприниматели забывают о проблеме уплаты НДС, а освобождение от НДС может привести к потере партнеров, являющихся плательщиками НДС. В первую очередь это относится к фирмам, занимающимся оптовой торговлей.

Вот другой пример. Фирма, планирующая создать филиал или представительство, заявляет о переходе на УСН, забывая о том, что организации, имеющие филиалы, не вправе применять УСН.

Организация, работающая на УСН, планируя расширение бизнеса, не просчитывает его последствий. А они таковы: при превышении предельной суммы доходов организация должна с начала квартала, в котором произошло превышение, вернуться на общую систему налогообложения. В этом случае организация должна уплатить НДС и другие налоги в полном объеме за весь квартал, даже если превышение предельных показателей произошло в последний день квартала. При этом не всегда возможно выставить покупателям (заказчикам) счета по НДС. Следовательно, НДС придется уплатить за счет чистой прибыли организации.

---